Vairākas fiziskas vai juridiskas personas var apvienoties uz sabiedrības līguma pamata, lai kopīgiem spēkiem vai līdzekļiem realizētu kādu mērķi. Katram biedram jāpiedalās sabiedrībā ar ieguldījumu (naudu, mantu vai darbu), savukārt ar kopīgu darbību iegūtās mantiskās vērtības ir biedru kopīga manta. Biedri dalās peļņā, kas pēc būtības pienākas sabiedrības biedriem.
Ne PVN likums, ne saistošie noteikumi, ne VID metodiskie materiāli skaidri neregulē, kā šādā situācijā piemērojams PVN un kā personu apvienībai uz sabiedrības līguma pamata darboties kā PVN maksātājam.
Eiropas Savienības Tiesa (EST) š.g. 16. februāra lietā C‑519/21 vērtējusi PVN piemērošanu personām, kuras noslēgušas asociācijas līgumu, balstoties uz Rumānijas tiesību aktiem. Asociācijas līgumu pēc būtības varētu pielīdzināt sabiedrības līgumam Latvijas Civillikuma izpratnē. Šajā rakstā – sīkāk par EST atziņām.
Divas māsas (ASA un PP), kurām uz pusēm piederēja zemesgabals, iesaistījās darījumā ar citām divām fiziskajām personām (BP un MP). Starp personām tika noslēgts asociācijas līgums atbilstoši Rumānijas tiesību aktiem. Uz asociācijas līguma pamata netiek izveidota persona, kurai būtu juridiskas personas statuss. Asociācijas izveides mērķis bija uzbūvēt pārdošanai astoņas dzīvojamās ēkas ar 56 dzīvokļiem. Asociācijas līgums paredzēja, ka BP un MB kopīgi sedz ar nekustamā īpašuma kompleksa būvniecību saistītos izdevumus, savukārt projektēšana, būvatļauju un visu nepieciešamo administratīvo dokumentu kārtošana, kā arī būvējamo dzīvokļu pārdošana bija līdzēju kopīgs pienākums. Līdzēji bija arī vienojušies par peļņas sadali. Visi ar būvniecību saistītie rēķini tika izrakstīti BP un MB vārdā.
Līdzēju vienošanās paredzēja, ka MB un BP slēgs pārdošanas līgumus uz pilnvaras pamata ASA un PP vārdā un uzdevumā. Arī zemesgrāmatā dzīvokļi tika ierakstīti kā ASA un PP atsevišķi īpašumi vai kopīpašums. Pārdošanas līgumos nebija nekādas citas atsauces uz BP, MB un noslēgto asociācijas līgumu. Personu apvienība uz asociācijas līguma pamata nebija reģistrēta kā PVN maksātāja Rumānijas nodokļu administrācijā, turklāt Rumānija nebija ieviesusi PVN direktīvas normas attiecībā uz PVN grupu kā atsevišķu nodokļa maksātāju.
Tiesa vērtēja, vai uz asociācijas līguma pamata izveidota personu apvienība, kura nav juridiska persona un nav reģistrēta nodokļu administrācijā pirms saimnieciskās darbības uzsākšanas, ir uzskatāma par PVN maksātāju. Lietā uzsvērts, ka “nodokļa maksātāja” jēdziens ir plašs un norāda uz patstāvīgumu saimnieciskās darbības veikšanā. Saskaņā ar PVN direktīvu par PVN maksātāju uzskata jebkuru personu, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no tās mērķa vai rezultāta. Tādējādi par PVN maksātājiem ir uzskatāmas visas personas, kas objektīvi izpilda šajā tiesību aktā paredzētos kritērijus: fiziskas vai juridiskas, publiskas vai privātas, un pat vienības, kurām nav juridiskas personas statusa. Tiesas ieskatā primāri jāvērtē, vai saimnieciskā darbība ir veikta patstāvīgi un kas to veicis. Patstāvības kritērijs attiecas uz jautājumu par darījuma saistību ar konkrētu personu vai vienību, turklāt garantējot, ka pircējs var juridiski droši īstenot savas priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības. Šajā nolūkā jāpārbauda, vai persona veic saimniecisko darbību savā vārdā un uz sava rēķina, kā arī pati par sevi atbild, proti, uzņemas ekonomisko risku, kas saistīts ar tās darbību.
Saskaņā ar asociācijas līgumu uzbūvēto dzīvokļu pārdošana bija līdzēju kopīgs pienākums. Tomēr notariāli noslēgtie pārdošanas līgumi paredzēja, ka pārdošanas ieņēmumi pienākas ASA un PP kā nekustamā īpašuma īpašniecēm, turklāt pārdošanas līgumos nebija nekādas atsauces uz BP, MB un asociācijas līgumu. Situāciju nemaina tas, ka nekustamā īpašuma pārdošanas līgumus bija slēgušas BP un MB uz pilnvaras pamata, jo līguma juridiskās sekas attiecas tikai uz ASA un PP. No tā izriet, ka BP un MB attiecībā uz nekustamo īpašumu nodošanu nevar tikt uzskatītas par personām, kas patstāvīgi veikušas saimniecisko darbību, tādēļ tām nav “nodokļa maksātāja” statusa PVN direktīvas izpratnē.
Tiesa arī vērtēja, vai personas uz asociācijas līguma pamata var uzskatīt par vienu PVN maksātāju. Lai izlemtu šo jautājumu, EST analizēja PVN direktīvas 11. pantu, kurš nosaka, ka par vienu nodokļa maksātāju var uzskatīt personas, kuras veic saimniecisko darbību dalībvalsts teritorijā un kuras, kaut arī juridiski patstāvīgas, ir cita ar citu cieši saistītas finanšu, saimnieciskām un organizatoriskām saitēm. Latvijas PVN likumā šī norma regulē PVN grupas darbību. Tiesa ir norādījusi, ka normas mērķis ir ļaut dalībvalstīm nesaistīt nodokļa maksātāja raksturīpašības ar tīri juridisku “patstāvību”. Tomēr, kā norādījusi EST, pielīdzināšana vienam vienīgam nodokļa maksātājam izslēdz to, ka nodoklim pakļautās personas turpina atsevišķi iesniegt PVN deklarācijas un turpina tikt identificētas PVN grupā vai ārpus tās kā nodokļa maksātāji.
Tiesa ir uzsvērusi, ka dalībvalstij ir rīcības brīvība ieviest ierobežojumus vairāku patstāvīgu nodokļa maksātāju uzskatīšanai par vienu, bet tikai ar mērķi novērst ļaunprātīgu praksi vai rīcību. Tiesa arī atzina, ka dalībvalsts tiesiskais regulējums, kurā prasīta nodokļa maksātāju grupas reģistrācija nodokļu iestādē pirms apliekamo darījumu veikšanas, ir pamatots. Tā kā personu apvienība uz asociācijas līguma pamata nebija reģistrēta kā PVN maksātāja Rumānijas nodokļu administrācijā, EST tālāk nevērtēja, kā asociācija varētu darboties kā atsevišķs nodokļa maksātājs, tomēr ir skaidrs, ka personu apvienība, kurai nav juridiskas personas statusa, var būt nodokļa maksātājs.
Otrs EST vērtētais jautājums bija, vai nodokļa maksātājam, ja tā rīcībā nav rēķina, kas izrakstīts uz viņa vārda, ir tiesības atskaitīt priekšnodokli, ko cits apvienības dalībnieks samaksājis, lai veiktu šīs apvienības saimniecisko darbību.
Tiesa norādīja, ka priekšnodokļa atskaitīšanas materiāli tiesiskie nosacījumi ir šādi:
Formālās prasības paredz, ka nodokļa maksātāja rīcībā jābūt rēķinam, kas atbilst regulējumam attiecībā uz tā obligāto saturu. Tiesa jau iepriekš ir norādījusi, ka atskaitīšanas tiesības saglabājas, ja ir izpildīti priekšnodokļa atskaitīšanas materiāli tiesiskie nosacījumi, pat ja nodokļa maksātājs nav izpildījis noteiktas formālas prasības. Tas pieļaujams, ja nodokļu administrācijas rīcībā ir visa informācija, lai pārbaudītu, vai visi ar priekšnodokļa atskaitīšanas tiesībām saistītie nosacījumi ir izpildīti pēc būtības.
Interesanti, ka EST asociācijas līguma gadījumā viennozīmīgi nenoraidīja zemesgabalu īpašnieču (ASA un PP) tiesības atskaitīt priekšnodokli, neskatoties uz to, ka visi ar būvniecību saistītie rēķini bija izsniegti BP un MB, kuras bija atbildīgas par nekustamā īpašuma kompleksa būvniecību. Tiesa atzina, ka atskaitīšanas tiesības var pastāvēt, ja ASA un PP spēj iesniegt objektīvus pierādījumus, ka preces un pakalpojumus nodokļa maksātāji faktiski ir piegādājuši ASA un PP to apliekamo darījumu nodrošināšanai. Taču EST nenorādīja, kas asociācijas līguma gadījumā varētu kalpot par pierādījumu.
Ja Jums ir kāds komentārs par šo rakstu, lūdzu, iesūtiet to šeit lv_mindlink@pwc.com
Uzdot jautājumu
