Šāds apgalvojums, šķiet, ir gan neloģisks, gan neatbilst likumā noteiktajam, ka kapitāla pieauguma nodoklis ir maksājams tikai no nekustamā īpašuma (NĪ) atsavināšanas rezultātā gūtajiem ienākumiem. Un tomēr kādam nodokļu maksātājam nācās pacīnīties tiesā par savām tiesībām būt atbrīvotam no nodokļu saistībām par NĪ pārdošanas darījumu.
Šajā lietā pieteicēja bija ieguvusi NĪ savā īpašumā, pamatojoties uz dāvinājuma līgumu. 2014. gadā viņa to uzdāvināja savam dēlam. 2015. gada sākumā dēls nostiprināja tiesības uz uzdāvināto NĪ zemesgrāmatā, tomēr jau pēc dažiem mēnešiem māte un dēls darījumu anulēja, noslēdzot atcēlēju līgumu. 2015. gada vasarā NĪ atkal bija reģistrēts zemesgrāmatā pieteicējas īpašumā. 2016. gadā no NĪ tika atdalīta zemes vienība un jaunizveidotais īpašums tika pārdots. Savukārt 2017. gadā pieteicēja pārdeva atlikušo NĪ daļu.
VID konstatēja, ka pieteicēja nav samaksājusi iedzīvotāju ienākuma nodokli (IIN) par ienākumu no kapitāla jeb NĪ atsavināšanas. VID atstāja bez ievērības faktu, ka NĪ pieteicējai piederēja kopš 2001. gada, un uzskatīja, ka viņa to ieguvusi 2015. gadā, pamatojoties uz atcēlēju līgumu. Tā kā strīdus īpašums tika atsavināts jau 2017. gadā, neizpildās IIN likuma 9. panta pirmās daļas 33. punkta kritērijs, lai netiktu aprēķināts IIN, proti, NĪ nav bijis pieteicējas īpašumā ilgāk par 60 mēnešiem.
Apbrīnojamā kārtā tiesa sākotnēji atbalstīja VID pozīciju, arī uzskatot, ka pieteicēja NĪ ieguva uz atcēlēja līguma pamata. Tiesa secināja – tā kā pieteicējas dēls jau bija reģistrējis īpašuma tiesības uz dāvinājumā saņemto NĪ zemesgrāmatā, atcēlējs līgums pēc tam nodibināja jaunas tiesības. Līdz ar to VID pamatoti uzskatīja, ka NĪ pieteicējas īpašumā bija mazāk nekā 60 mēnešus, tādēļ kapitāla pieauguma nodoklis ir maksājams. Vienīgais, kam nepiekrita tiesa, bija nodokļa bāzes noteikšanas princips. Proti, VID noteica NĪ iegādes vērtību, pamatojoties uz pirmreizējo īpašuma iegādes dokumentu, t.i., 2001. gada dāvinājuma līgumu, kurā bija norādīta strīdus īpašuma vērtība. Taču tiesa secināja, ka NĪ iegādes vērtība ir nosakāma atbilstoši NĪ kadastrālajai vērtībai 2015. gadā, turklāt aprēķinot to proporcionāli atdalītā īpašuma platībai.
Zīmīgi, ka nodokļu maksātāja pēc apgabaltiesas sprieduma faktiski samierinājās ar savu likteni un spriedumu nepārsūdzēja. VID gan nebija gatavs atkāpties pat mazumiņā un iesniedza kasācijas sūdzību Senātā, iebilstot pret NĪ iegādes vērtības noteikšanu apmērā, kas atšķiras no VID lēmumā noteiktā.
Senāts, izskatot VID kasācijas sūdzību, pilnībā atcēla apgabaltiesas spriedumu un nosūtīja lietu jaunai izskatīšanai.
Pirmkārt, Senāts atgādināja kapitāla pieauguma nodokļa būtību un aprēķināšanas nosacījumus. Senāts, atsaucoties uz savu judikatūru, norādīja, ka kapitāla pieauguma nodoklis jāmaksā par gūtajiem ienākumiem, tātad ar šo nodokli apliekamā objekta raksturojošā pazīme ir ienākumu gūšana. Savukārt, lai noteiktu maksājamo nodokli, vispirms ir nosakāms kapitāla pieaugums, no kapitāla aktīva atsavināšanas cenas atņemot iegādes vērtību un kapitāla aktīvā veikto ieguldījumu vērtību tā turēšanas laikā.
Otrkārt, Senāts secināja – ja ar atcēlēju līgumu ir atcelts darījums, ar kuru tika gūts ienākums, un konkrētu ienākumu nav un arī nevar vairs būt, tad nodokļa maksāšanas pienākuma noteikšana par šādiem neesošiem ienākumiem būtu pretēja ienākuma nodokļa objekta jēgai un likumdevēja gribai. Tātad atsavināšanas darījuma atcelšanas gadījumā ienākumu no atsavināšanas, kas nav saņemts un arī netiks saņemts, nevar uzskatīt par ienākumu no kapitāla.
Treškārt, vērtējot pieteicējas individuālo situāciju, Senāts konstatēja, ka pieteicēja guva ienākumus nevis no darījuma, kurš tika atcelts ar atcēlēju līgumu, bet gan pēc tam atsevišķi pārdodot katru no atgūtā un vēlāk sadalītā NĪ daļām. Nav šaubu, ka uz šo atsavināšanas līgumu pamata pieteicēja guva ienākumus. Taču atcēlēja līguma noslēgšanas tiesiskās sekas ir nozīmīgas arī citā aspektā – nosakot, vai šis ienākums ir apliekams. Proti, lai arī atsavināšanas līgumu un atcēlēju līgumu formāli var uzskatīt par diviem atsevišķiem darījumiem, “jauns prasījums” Civillikuma 1865. panta izpratnē pastāv, lai puses varētu savstarpēji nokārtot savas saistības, kas rodas līdz ar agrāko saistību atcelšanu. Saprotams, ka, agrākās saistības atceļot, rodas jaunas, pretējas saistības – katrai pusei atdot iepriekš saņemto. Taču nodokļa maksāšanas kontekstā jāņem vērā šo saistību būtība, proti, ka tiek atcelts agrākais atsavināšanas līgums un tiek atjaunota agrākā situācija. Tas nozīmē, ka pieteicēja nevis no jauna iegūst īpašuma tiesības uz NĪ, bet atgūst savas iepriekš jau pastāvējušās īpašuma tiesības. Tas ir būtiski, piemērojot IIN likuma 9. panta pirmās daļas 33. punktu. Šī norma paredz, ka ar nodokli neapliek ienākumu no tāda NĪ atsavināšanas, kas maksātāja īpašumā (no dienas, kad NĪ reģistrēts zemesgrāmatā) ir ilgāk par 60 mēnešiem un vismaz 12 mēnešus pēc kārtas (šajā 60 mēnešu periodā) līdz atsavināšanas līguma noslēgšanas dienai ir personas deklarētā dzīvesvieta.
Ievērojot minēto, Senāts nekonstatēja tiesisku pamatu tam, kādēļ pieteicējas īpašuma tiesību ilguma noteikšanā nebūtu ņemams vērā laikposms no pirmreizējās īpašuma tiesību iegūšanas 2001. gadā līdz īpašuma atdāvināšanai dēlam 2014. gadā. Ir būtiski, ka līdz ar dāvinājuma līguma atcelšanu pieteicēja atgūst to pašu NĪ, kas viņai jau ilgstoši pirms tam piederējis. Nesekmīga (atcelta) atsavināšana pati par sevi nepiešķir rīcībai ar īpašumu saimnieciskās darbības raksturu, kā arī nepadara par nebijušu laikposmu, kurā īpašums piederēja pieteicējai. Vienlaikus IIN likuma 9. panta pirmās daļas 33. punkts prasa konstatēt zemesgrāmatā reģistrētas īpašuma tiesības, tātad, aprēķinot īpašuma tiesību ilgumu, nav ņemams vērā laikposms, kurā pēc dāvinājuma līguma noslēgšanas pieteicējas īpašuma tiesības nebija reģistrētas zemesgrāmatā.
Ja Jums ir kāds komentārs par šo rakstu, lūdzu, iesūtiet to šeit lv_mindlink@pwc.com
Uzdot jautājumu
