Salīdzinot ar nomu, nomaksas pirkuma gadījumā būtiski atšķiras ne tikai dažādi ekonomiskie riski, bet arī PVN piemērošana. Proti, lai gan pircējam ir tiesības maksāt pirkuma cenu pa daļām, preču piegādātājam ir pienākums aprēķināt un iemaksāt valsts budžetā PVN no visas darījuma summas. Šāda PVN piemērošanas kārtība nav jauna, taču praksē saskaramies ar situācijām, kurās nodokļa maksātājs šo būtisko atšķirību nav ievērojis vai rodas grūtības noteikt, kāds darījums faktiski tiek veikts. Šajā rakstā – par būtiskām darījumu atšķirībām PVN vajadzībām.

Nomaksas pirkums

PVN likumā nomaksas pirkums tiek definēts kā preču piegādes darījums, kura rezultātā piegādātājs piegādā konkrētu preci, kas līgumā noteiktajā termiņā pēc visu līgumā noteikto maksājumu izdarīšanas pāriet preces saņēmēja īpašumā.

Nomaksas pirkumu regulē Civillikums (2069.–2071. pants), nosakot pārdevēja tiesības paturēt sev īpašumtiesības uz pārdoto lietu līdz brīdim, kamēr pirkuma maksa nav pilnībā samaksāta, vai gadījumā, ja pircējs pirkuma maksu nekad nesamaksā.

Tādējādi nomaksas pirkums ir salikts darījums, kam ir pirkuma, nomas un aizdevuma pazīmes.

PVN likumā noma nav definēta. Ar nomu saprot tādu līgumu, ar ko viens līdzējs piešķir vai apsola otram par zināmu nomas vai īres maksu kādas lietas lietošanu (Civillikums 2112.–2177. pants). Civillikuma 2130. pants noteic, ka iznomātājam vai izīrētājam jānodod lieta nomniekam vai īrniekam. Nomnieks vai īrnieks tiek uzskatīts tikai par lietas turētāju, nevis valdītāju.

Darījuma kvalificēšana par nomaksas pirkumu

Lai vērtētu, vai ir noticis nomaksas pirkuma vai nomas darījums, līguma juridiskā forma nav izšķiroša. Nodokļu piemērošanas vajadzībām jāvērtē līdzēju faktiskais nodoms un ekonomiskā realitāte. Aplūkojot nomaksas pirkumu virspusēji, to var kļūdaini kvalificēt par nomu – īpaši tad, ja līgumā paredzētā iespēja termiņa beigās nomas objektu izpirkt ir tikai formāla. Veicot kontroles pasākumus, VID var konstatēt, ka līdzēju patiesais nodoms ir bijis veikt preču piegādes darījumu, kurš tikai skata pēc tiek noformēts kā divi atsevišķi darījumi – noma un pirkums.

Laiku pa laikam strīdi par to, vai noslēgtais darījums ir nomaksas pirkums vai noma, nonāk līdz tiesai, arī Eiropas Savienības Tiesai (EST).¹ No EST spriedumiem un ģenerāladvokātu secinājumiem varam spriest par būtiskām šo darījumu atšķirībām.

Kā norādījusi EST, principā par preču piegādi nav jāuzskata tiesiskās attiecības, ko līdzēji izveidojuši kā pakalpojumu sniegšanu. Tāpēc par nomas pakalpojumu it īpaši būtu uzskatāms darījums, kura ietvaros:

• Lietas saņēmējam tā principā jāatdod īpašniekam pēc lietošanas termiņa beigām.
• Maksājums, kas veicams, realizējot nomas līgumā paredzētās izpirkuma tiesības, atbilst vidējai aplēstai īpašuma vērtībai vai veido pilnas līguma priekšmeta cenas būtisku daļu izpirkuma brīdī. Lēmums iegādāties nomas priekšmetu ir atkarīgs ne tikai no cenas, bet arī no uzņēmuma vajadzības pēc šī priekšmeta un tā piemērotības uzņēmuma turpmākajā darbībā.

Savukārt nomaksas pirkumam ir raksturīgi šādi kritēriji:

• Īpašumtiesību uz nomas priekšmetu nodošana nomniekam, līgumam beidzoties, ir līguma būtiska sastāvdaļa. Īpašumtiesību nodošana nomniekam notiek bez maksas pēc visu maksājumu veikšanas vai par simbolisku izpirkuma maksu, vienpusēji izsakot vēlmi iegādāties nomas priekšmetu. Īpašumtiesību pāreja ir droši zināma vai ļoti ticama, tā ir tikai atlikta, taču tā notiek kā parastas līguma izpildes rezultāts. Atsevišķos gadījumos nomas līgumu var pārkvalificēt par nomaksas pirkumu, pat ja tajā nav paredzēta īpašumtiesību pāreja uz nomas priekšmetu nomniekam, bet tas ir noslēgts uz visu nomas priekšmeta lietderīgās lietošanas laiku.
• Līgums paredz lielāko daļu likumīgam īpašumam raksturīgo priekšrocību un risku nodošanu nomniekam.
• Nomas maksājumu summa ir praktiski identiska preces tirgus vērtībai (nomas maksa sedz līguma priekšmeta pirkuma, nolietojuma un finansējuma izmaksas, kas rodas pārdevējam).

PVN piemērošana nomaksas pirkuma un nomas darījumos

Kā norādīts iepriekš, ir būtiski nošķirt nomaksas pirkumu no nomas, jo šiem darījumiem ir atšķirīga PVN piemērošanas kārtība. Preču piegādi uzskata par veiktu brīdī, kad tās faktiski tiek piegādātas, bet ne vēlāk par brīdi, kad saņēmējs tās ir saņēmis. Turpretī pakalpojuma sniegšana ir notikusi, kad pakalpojums ir sniegts tā saņēmējam.

Nomaksas pirkumu nevar uzskatīt par preču piegādi ilgstošā laikposmā, par kuru izrakstāmi periodiski rēķini. Tādējādi, tiklīdz prece tiek nodota pircējam, par visu līguma summu jāaprēķina un jāiemaksā budžetā PVN, lai gan atlīdzība par veikto piegādi tiks saņemta vēlākos periodos.

Jāatceras, ka arī lauzts nomaksas pirkuma līgums par nekustamā īpašuma piegādi var radīt papildu nodokļa maksāšanas sekas. Ja līgums tiek lauzts un nomaksas pirkuma objekts paliek piegādātāja īpašumā, tad veiktais darījums no pirmā nomaksas pirkuma maksājuma līdz līguma laušanai ir uzskatāms par nomas pakalpojumu. Šī norma nav piemērojama dzīvojamo telpu nomaksas pirkuma darījumiem, ja dzīvojamā telpa nav izmantota saimnieciskajā darbībā.