По сравнению с арендой, в случае покупки в рассрочку существенно отличаются не только различные экономические риски, но и порядок применения НДС. В частности, несмотря на то что покупатель имеет право вносить стоимость покупки частями, поставщик товаров обязан рассчитать и внести НДС в государственный бюджет от всей суммы сделки. И хотя такой порядок применения НДС не новость, на практике мы сталкиваемся с ситуациями, когда налогоплательщик не учитывает это существенное различие или трудно определить, какая же сделка фактически заключается. В данной статье – о существенных различиях между сделками для нужд НДС.

Покупка в рассрочку

В законе «О НДС» покупка в рассрочку определяется как сделка поставки товаров, в результате чего поставщик доставляет конкретный товар, который в установленный договором срок после выполнения всех предусмотренных договором платежей переходит в собственность получателя товара.

Покупка в рассрочку регулируется Гражданским законом (статьи 2069–2071), который устанавливает право продавца оставить за собой имущественное право на проданную вещь до уплаты ее полной стоимости или в случае, если покупатель так и не уплатит стоимость.

Таким образом, покупка в рассрочку – это сложная сделка, имеющая признаки купли-продажи, аренды и займа.

В законе «О НДС» отсутствует определение аренды. Под арендой подразумевается договор, согласно которому одна сторона предоставляет или обещает другой за известную плату за аренду или наем пользование какой-либо вещью (статьи 2112–2177 Гражданского закона). В статье 2130 Гражданского закона предусматривается, что арендодатель или наймодатель обязан передать вещь арендатору или нанимателю. Арендатор или наниматель считается лишь держателем, а не владельцем вещи.

Квалификация сделки в качестве покупки в рассрочку

Для оценки того, какая сделка состоялась – купли-продажи или аренды, юридическая форма договора не имеет решающего значения. Для нужд налогообложения нужно оценивать фактические намерения сторон и экономическую реальность. При поверхностном рассмотрении покупку в рассрочку можно ошибочно квалифицировать как аренду, особенно если предусмотренная договором возможность выкупить объект аренды в конце срока – простая формальность. Проводя контрольные мероприятия, СГД может обнаружить, что истинным намерением сторон было заключение сделки поставки товаров, которая только для вида оформляется как две отдельные сделки – аренды и купли-продажи.

Время от времени споры о том, чем является заключенная сделка – покупкой в рассрочку или арендой, доходят до суда, включая Суд Европейского союза (СЕС).¹ Из решений СЕС и выводов генеральных адвокатов можно судить о существенных различиях данных сделок.

СЕС указал, что в принципе поставкой товаров не должны считаться юридические отношения, установленные сторонами в виде оказания услуг. Поэтому услугой аренды в особенности должна считаться сделка, в рамках которой:

• получатель вещи в принципе должен вернуть ее собственнику после истечения срока использования;
• платеж, выполняемый при реализации предусмотренного договором аренды права выкупа, соответствует средней предполагаемой стоимости собственности или образует существенную часть полной цены предмета договора в момент выкупа. Решение приобрести предмет аренды зависит не только от цены, но и от потребности предприятия в данном предмете и его пригодности для дальнейшей деятельности предприятия.

В свою очередь, для покупки в рассрочку характерны следующие критерии:

• переход права собственности на предмет аренды к арендатору после истечения срока действия договора является существенной частью договора. Передача права собственности арендатору происходит бесплатно после выполнения всех платежей или за символическую плату за выкуп после одностороннего изъявления желания приобрести предмет аренды. Переход права собственности является точно известным или весьма вероятным, и он лишь откладывается, однако происходит в результате обычного исполнения договора. В отдельных случаях договор аренды можно переквалифицировать как покупку в рассрочку, даже если в нем не предусматривается переход права собственности на предмет аренды к арендатору, однако он заключен на весь срок полезного использования предмета аренды;
• договором предусматривается передача арендатору большей части присущих собственности привилегий и рисков;
• сумма платежей за аренду практически идентична рыночной стоимости товара (арендная плата покрывает возникающие у продавца расходы на покупку, амортизацию и финансирование предмета договора).

Порядок применения НДС в сделках покупки в рассрочку и аренды

Как указано выше, важно отличать покупку в рассрочку от аренды, поскольку данным сделкам присущ разный порядок применения НДС. Приобретение товаров считается выполненным в момент их фактической доставки, но не позднее момента приемки их получателем. Напротив, оказание услуги считается состоявшимся в момент предоставления услуги получателю.

Покупку в рассрочку нельзя считать доставкой товаров на протяжении длительного срока, за которую выписываются периодические счета. Таким образом, как только товар будет передан покупателю, за всю сумму договора необходимо начислить и внести в бюджет НДС, несмотря на то, что вознаграждение за выполненную доставку поступит в последующие периоды.

Следует помнить, что расторгнутый договор купли-продажи недвижимости в рассрочку тоже может создать последствия в виде уплаты дополнительного налога. Если договор расторгается, а объект покупки в рассрочку остается в собственности поставщика, то заключенная сделка с момента первого платежа за покупку в рассрочку до расторжения договора считается услугой аренды. Данная норма не применяется к сделкам купли-продажи жилых помещений в рассрочку при условии, что жилое помещение не используется в хозяйственной деятельности.