Ilze Rauza

Partnere un vadītāja nodokļu konsultāciju nodaļā, PwC Latvija

Prasījuma tiesību cesiju uzņēmējdarbībā izmanto ļoti plaši. Cesija rada iespēju pārvērst debitoru parādus apgrozāmajā kapitālā. Visbiežāk ar prasījuma tālākpārdošanu (cesiju) saprot no patēriņa kreditēšanas izrietoša prasījuma nodošanu ārpustiesas parāda atgūšanai licencētiem parādu atgūšanas pakalpojumu sniedzējiem. Praksē cesijas izmantošana ir vēl plašāka – to izmanto arī kredīta devēji, kas iestājas sākotnējā kreditora vietā, tostarp fiziskas personas, investējot aizdevumu platformās.

PVN piemērošana cesijas darījumiem nav viennozīmīga un var mainīties atkarībā no cesijas darījuma specifikas. Tāpat maldīgs ir priekšstats, ka cesijas darījumos nav jāapsver PVN piemērošana. Šajā rakstā – par PVN piemērošanu cesijas darījumiem.

Regulējums

Saskaņā ar Civillikumu cesijas prasījumi pāriet no agrākā kreditora (cedenta) uz jauno kreditoru (cesionāru). Cesionārs var darboties ar kreditora tiesībām no cesijas brīža un uz šā pamata rīkoties ar prasījumu – cedēt to citam un izlietot to pret parādnieku. Cesionāram pāriet prasījuma tiesības ar visām pie tā piederīgajām un cesijas brīdī jau pastāvošajām tiesībām, tostarp procentiem. Turklāt prasījumi var būt dažādi – gan tādi, kam izpildes termiņš nav iestājies, gan tādi, kur maksājumi jau tiek kavēti. Iespēja saņemt no kredīta līguma izrietošos procentu maksājumus līguma darbības laikā ir viens no iemesliem, kura dēļ cesionārs iesaistās darījumā.

Cesijas darījuma cena (samaksa par prasījuma tiesību nodošanu) var būt gan ekvivalenta aizdevuma nominālvērtībai, gan mazāka vai lielāka par to atkarībā no mērķa, ar kādu puses iesaistās darījumā.

Ne PVN likumā, ne MK noteikumos nav noteikta specifiska PVN piemērošanas kārtība cesijas darījumos. Vienīgais VID dokuments, kurā pieminēta cesija, ir VID informatīvais materiāls “Jautājumi un atbildes par pievienotās vērtības nodokļa piemērošanu.” Tajā teikts, ka summas, kas saņemtas saskaņā ar prasījuma tiesību cesiju, pēc to ekonomiskās būtības nav uzskatāmas par atlīdzību, kas saņemta par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, kā rezultātā uz tām PVN likuma normas nav attiecināmas.

No VID informatīvā materiāla nav skaidri saprotams, kas domāts ar summām, kuras tiek saņemtas saskaņā ar prasījuma tiesību cesiju. Vai tā ir summa, kas jaunajam kreditoram jāmaksā iepriekšējam kreditoram par to, ka tiek nodots prasījums, vai arī summa, ko jaunais kreditors saņem no parādnieka? Turklāt kreditors var papildus saņemt arī procentu maksājumus. No VID informatīvā materiāla varētu secināt, ka jebkura no cesijas darījuma izrietoša naudas plūsma ir ārpus PVN piemērošanas tvēruma.

Tomēr gadījumi var būt atšķirīgi. Eiropas Savienības Tiesa savā judikatūrā ir norādījusi, ka, lai noskaidrotu, vai saņemtajam maksājumam jāpiemēro PVN (t.sk. vai tas būtu uzskatāms par neapliekamu darījumu), vispirms jāizvērtē, vai nodokļu maksātāja darījums veikts saimnieciskās darbības ietvaros un, otrkārt, vai notikusi preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana par atlīdzību.

Ja var konstatēt, ka darījums veikts saimnieciskās darbības ietvaros, puses vienojušās par konkrētu pakalpojumu (preču piegādi), attiecībā uz kuru tiek noteikta samaksa, tad darījums ir PVN piemērošanas sfērā. Jautājums, vai darījumam piemērojams atbrīvojums, vai arī tas apliekams ar PVN?

Jāņem vērā, ka saimnieciska darbība ietver arī materiālā vai nemateriālā īpašuma “izmantošanu” ar mērķi ilgstoši gūt peļņu. Katrā konkrētā gadījumā jāizvērtē darījuma saistība ar komercsabiedrības pamatdarbību, darījuma mērķis un konteksts, kādā darījums tiek veikts. Cesijas darījuma un ar to saistīto maksājumu vērtējums ir atkarīgs gan no sākotnējā darījuma (no kādas vienošanās prasījuma tiesības izriet), gan no konkrētiem specifiskiem apstākļiem, kādos cesijas darījums tiek slēgts.

Tā kā ar nodokļu maksātāju saprot visas personas, kas patstāvīgi veic saimniecisku darbību neatkarīgi no tās mērķa un rezultāta, var pastāvēt arī tādi cesijas darījumi, kas ir PVN piemērošanas tvērumā. Šī raksta uzmanības lokā ir prasījumi, kas izriet no naudas aizdevuma darījuma.

Atbrīvojumi finanšu pakalpojumiem ir noteikti PVN likuma 52. panta pirmās daļas 21. punktā (PVN direktīvas 135. panta pirmās daļas “b” līdz “f” punktos minētie darījumi). Lai darījums būtu neapliekams, tam pēc būtības jābūt finanšu darījumam. To var sniegt arī persona, kas nav banka vai finanšu iestāde, jo pakalpojuma sniedzēja statusam nav nozīmes. Turklāt neapliekamie pakalpojumi ir autonomi ES tiesību jēdzieni, kas interpretējami šauri, un to interpretācijā nav jāizmanto dalībvalstu nacionālie tiesību akti un tajos ietvertie jēdzienu skaidrojumi.

PVN likumā nav tieši pārnests PVN direktīvas 135. panta pirmās daļas “d” punktā minētais atbrīvojums finanšu pakalpojumiem, proti, PVN likumā iztrūkst atbrīvojums darījumiem, kas skar parādus. Jānorāda, ka PVN direktīvas 135. panta pirmās daļas “b” līdz “d” punktos noteiktie atbrīvojumi nav izvēles normas un nodrošina minētajiem pakalpojumiem atbrīvojumu, pat ja nacionālajā likumdošanā tas nav skaidri paredzēts. Taču Eiropas tiesu prakse attiecībā uz atbrīvojuma tvērumu darījumiem, kas skar parādus, ir ļoti skopa, turklāt jāņem vērā, ka parādu piedziņai atbrīvojums no PVN nav piemērojams.

Eiropas Komisijas PVN Komitejas 2017. gada 9. februārī publicētajās vadlīnijās Nr. 917 par ienākumus nenesošu parādu (naudas prasījumu) tirdzniecību norādīts, ka šāds darījums gan pārdevējam, gan pircējam vērtējams kā neapliekams finanšu darījums, ja vien no prasījuma tiesību pircēja puses to nevar vērtēt kā parāda piedziņas pakalpojumu (apliekams darījums). PVN Komiteja norādījusi, ka darījumam piemīt parāda piedziņas pazīmes, ja prasījums tiek pārdots zem tā nominālvērtības un šī vērtība neatspoguļo parāda faktisko ekonomisko vērtību. Vadlīnijās norādīts, ka bijušas diskusijas par to, kāda veida neapliekams finanšu darījums tiek veikts, pārdodot ienākumus nenesošus parādus. Vai tas ir darījums ar kredītiem, darījums ar parādiem vai darījums ar vērtspapīriem? Konkrētajā gadījumā Komisija nosliecās par labu darījumiem ar parādiem.

Papildus atgādinām, ka atsevišķiem finanšu pakalpojumiem ir specifiska PVN vajadzībām deklarējamā darījuma vērtības noteikšanas kārtība un neapliekamo darījumu veikšana, ja vien tie netiek sniegti trešo valstu personām, ierobežo priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības. Attiecībā uz darījumu vērtību jānorāda, ka parasti nevajadzētu būt pamatam deklarēt vērtību, par kādu prasījuma tiesības iegādātas. Apliekama/neapliekama darījuma vērtība būs atkarīga no darījuma veida. Parāda piedziņas pakalpojuma sniegšanas gadījumā šī vērtība varētu būt starpība starp parāda tirgus vērtību un pārdošanas vērtību, ja to pārdod zem nominālvērtības. Darījumos ar ieņēmumus nesošiem parādiem darījuma vērtība varētu būt procentu maksājumi.

Apkopojot iepriekš minēto, katrs cesijas darījums attiecībā uz PVN piemērošanu jāapskata atsevišķi un jāizvērtē, ņemot vērā tā veidu un ekonomisko būtību. Iespējams, ka cesijas rezultātā tiek iegūtas arī īpašumtiesības uz lietu.