Elvijs Logins

Cтарший консультант отдела трансфертного ценообразования, PwC Латвия

Завершился первый ревизионный год с момента применения при подготовке годового отчета и консолидированного годового отчета обществ страхования и перестрахования и филиалов зарубежных страховщиков международного стандарта финансовой отчетности № 17 «Договоры страхования» (далее в тексте – 17-й МСФО) с существенными изменениями. Новый, оценочный подход к доходам от договоров страхования изменил порядок учета налогоплательщиков (НП), повлияв и на политику трансфертного ценообразования (ТЦ). Поскольку срок обязательного представления документации ТЦ за 2023 финансовый год уже не за горами, настало время оценить влияние 17-го МСФО на сделки страховщиков со связанными сторонами.

Последствия изменений в финансовой отчетности

Новый стандарт распространяется на отчетные периоды начиная с 1 января 2023 года и кардинально меняет порядок оценки активов и пассивов страховщиков, а также подход к признанию поступлений. В основу нового стандарта положен следующий принцип: прибыль признается только в том случае, если услуга фактически оказана.

Несмотря на то что 17-й МСФО не меняет общую рентабельность, производную от договоров страхования, применение стандартов может повлечь непредвиденные колебания капитала и поступлений. Страховщик, заключающий сделки со связанными сторонами, может неточно оценить норму прибыли от основной деятельности или уровень наценки, поскольку:

• изменения в порядке учета группы и ее участников и в порядке подготовки финансовых отчетов могут оказать негативное влияние на взаимную сопоставимость финансовых данных, приведя к неточным выводам о соответствии ТЦ рыночным ценам (стоимости);
• может также некорректно выполняться оценка сопоставимости с финансовой отчетностью третьих лиц, которая используется в качестве точки отсчета при оценке соответствия ТЦ сделок со связанными сторонами рыночным ценам (стоимости).

Данный вопрос приобретает особую актуальность для поставщиков услуг личного страхования, чьи продукты отличаются более длительным периодом генерирования поступлений по сравнению с продуктами имущественного страхования.

Таким образом, новый стандарт, сочетающий в себе определение нынешней стоимости (дисконтирование) будущего денежного потока с признанием поступлений в период оказания услуг, создает необходимость скорректировать финансовые данные тестируемой стороны или сопоставимых предприятий. Коррекция обеспечивает сопоставимость финансовых данных, прошедших аудит до внедрения 17-го МСФО, с теми бухгалтерскими данными, которые отражаются согласно действующему стандарту.

Последствия реструктуризации

Основная задача анализа ТЦ – определить, согласовали ли связанные предприятия между собой такие условия договора и цены, которые были бы согласованы несвязанными сторонами, согласившимися заключить идентичную или сопоставимую сделку.

В случаях, когда 17-й МСФО оказывает влияние на признание капитала или дохода, НП необходимо оценить, были бы стороны контролируемой сделки перестрахования по-прежнему готовы продолжать договорные отношения исходя из предыдущих условий. Если стороны сталкиваются с вероятными колебаниями капитала или рентабельности, а также с требованиями наличия дополнительных резервов, любая сторона может рассмотреть другие возможности (например, преобразование структуры вкладов, возврат комиссионной платы страховщиков или пересмотр применимых процентных ставок, чтобы отразить изменения требований к капиталу и резервам). Также могут быть внедрены новые структуры перестрахования и ретроспективные мероприятия перестрахования взамен действующих договоров перестрахования, из-за чего важные для анализа ТЦ доводы реструктуризации могут приобрести особую актуальность.

В рекомендациях ОЭСР¹ тоже приведено описание случая, когда договор страхования продается несвязанному предприятию. При определенных обстоятельствах это приводит к повышению нормы прибыли в сравнении со схожими сделками. В такой ситуации при анализе сопоставимости необходимо учитывать обстоятельства, вызывающие повышение уровня прибыли, например наличие альтернатив.

Учитывая стремительное приближение срока подачи документации ТЦ за 2023 финансовый год, страховщикам было бы целесообразно пересмотреть внутригрупповые договоры перестрахования и обдумать, не следует ли дополнительно проанализировать реально доступные связанным лицам возможности реструктуризации. Необходимо подчеркнуть, что данный анализ будет ретроспективным, поскольку относится к возможностям, доступным в 2023 финансовом году.

Услуги страховщиков по внутригрупповому управлению и поддержке

Возможное влияние нового стандарта на ТЦ отражается также на услугах страховщиков по внутригрупповому управлению и поддержке. Как правило, страховщики используют финансовые данные предыдущего года (например, брутто-сумму подписанных премий), чтобы соотнести определенные издержки, которые возникли у поставщика услуг в отношении связанной стороны, извлекающей выгоду из услуги.

Указанные данные можно отразить иначе, чем сейчас предусмотрено 17-м МСФО, обязав НП:

• рассмотреть альтернативные критерии распределения издержек или
• привести в документации ТЦ аргументы, обосновывающие дальнейшее использование критериев распределения издержек.

Это может быть особенно важно, если НП продолжает подготавливать местные финансовые отчеты согласно местным общепринятым принципам бухгалтерского учета, которые впоследствии оцениваются для определения соответствия подоходного налога с предприятий и ТЦ.

Возобновление сопоставимости данных

Новый стандарт предлагает следующие подходы к переходу финансовых данных:

• полный ретроспективный подход, предусматривающий переписывание предыдущих финансовых отчетов так, как если бы 17-й МСФО всегда был в силе;
• модифицированный ретроспективный подход, позволяющий выполнять коррекции данных долгосрочных исторических договоров;
• подход истинной стоимости, обеспечивающий признание активов, обязательств и поступлений по их нынешней стоимости.

Поскольку проводимый в рамках анализа ТЦ анализ сопоставимых данных обычно опирается на последние доступные данные, может возникнуть необходимость адаптировать финансовые данные сопоставимых несвязанных предприятий (до внедрения 17-го МСФО) к финансовым данным тестируемой стороны (после применения 17-го МСФО) и наоборот, чтобы по возможности снизить риски несоответствия ТЦ.

Предлагаем обратиться к команде PwC по трансфертному ценообразованию или присылать вопросы на адрес электронной почты, чтобы выяснить ваши обязанности, следующие из требований действующих нормативных актов в сфере налогов и ТЦ.