Vita Sakne

директор отдела налогового консультирования, PwC Латвия

Суд Европейского союза (СЕС) в недавно обнародованном решении анализирует порядок применения НДС к поставкам электроэнергии пользователям электромобилей посредством сети зарядных станций третьих лиц. В рамках основного дела германское предприятие оспорило решение шведской налоговой администрации о выполненных в Швеции поставках электроэнергии. В своем решении СЕС подчеркивает ясность в порядке применения НДС и закрепляет соблюдение базовых норм системы НДС. В данной статье мы обобщаем основные аргументы и факты, проанализированные в решении.

Местом осуществления деятельности предприятия Digital Charging Solutions GmbH (DCS) является Германия, в Швеции оно не имеет постоянного органа для нужд применения НДС. В Швеции DCS предоставляет пользователям электромобилей доступ к сети зарядных станций. DCS заключило договоры с независимыми предприятиями, обслуживающими зарядные станции, чтобы пользователи электромобилей могли заряжать свои транспортные средства. Для нужд аутентификации DCS обеспечивает пользователей электромобилей картой и приложением. При использовании карты или приложения каждая зарядка регистрируется оператором сети, который за выполненные зарядки выписывает счет DCS. Счет составляется в конце каждого календарного месяца и подлежит оплате в течение 30 дней.

На основании счетов, выписанных операторами сети, DCS ежемесячно выписывает счета пользователям карты или приложения как за количество поставленной электроэнергии, так и за доступ к сети зарядных станций и дополнительные услуги. Цена электроэнергии зависит от объема потребления, а за доступ к сети постоянно взимается фиксированная абонентская плата, даже если в конкретный период зарядка электромобиля не производилась.

Преюдициальное решение СЕС запрашивалось по следующим вопросам:

• Является ли поставка электроэнергии пользователю электромобиля, которая заключается в зарядке электромобиля на зарядной станции, сделкой поставки товаров?
• Признается ли существование такой поставки на всех этапах цепочки сделок, в которых принимает участие предприятие-посредник и в отношении каждого звена которой оформляются договоры, однако такие аспекты, как объем, время, место зарядки и вид использования электроэнергии, определяет исключительно пользователь электромобиля?

СЕС ссылается на свои предыдущие решения, в которых подтверждено, что поставка электроэнергии для зарядки электромобиля на зарядной станции, входящей в общественную сеть, является сделкой поставки товаров. Поставка товаров означает передачу права распоряжаться материальной вещью как ее владелец. Данное понятие включает любой переход физической вещи от одного лица к другому, позволяющий получателю использовать эту вещь так, как если бы он был ее владельцем.

Главный вопрос заключается в том, можно ли констатировать поставку товаров на всех этапах посредничества, учитывая предыдущие решения СЕС, а именно решение от 6 февраля 2003 года по делу Auto Lease Holland (C-185/01) и решение от 15 мая 2019 года по делу Vega International Car Transport and Logistic (C-235/18), в которых СЕС указал, что эмитент топливных карт или лизинговое предприятие, выдающее топливные карты арендатору, является лишь поставщиком платежных услуг и не может считаться поставщиком топлива.

Поэтому важно ответить на вопрос, можно ли интерпретировать поставку электроэнергии следующим образом: оператор сети сначала поставляет электроэнергию DCS, затем DCS поставляет ее непосредственному пользователю (владельцу электромобиля), поскольку именно пользователь выбирает объем, время, место зарядки и способ использования электроэнергии.

Существовали опасения, что DCS может считаться лицом, финансирующим непосредственного пользователя электроэнергии, а не поставщиком товаров.

СЕС признал, что при таком сценарии на всех этапах цепочки сделок происходит поставка товаров, обосновав это следующими фактами:

• операторы сети состоят в договорных отношениях только с DCS. Согласно заключенным договорам, DCS снабжает пользователей электромобилей картой и приложением, обеспечивающими доступ к сети зарядных станций, чтобы они могли зарядить свои транспортные средства на определенных зарядных станциях;
• операторы сети выписывают DCS ежемесячный счет за издержки на поставленную электроэнергию;
• DCS за указанные издержки выписывает ежемесячные счета пользователям электромобилей, добавляя плату за дополнительные услуги;
• данные договорные отношения считаются договорами о комиссии за приобретение или продажу, поскольку предусматривают полномочие, с которым комиссионный агент принимает участие в приобретении/поставке товаров в интересах доверителя, и приобретенные агентом товары идентичны проданным товарам. Таким образом, для нужд применения НДС существуют две идентичные, последовательные сделки поставки, поскольку считается, что плательщик НДС, принимающий участие в поставке товаров, действуя от своего имени, но в интересах другого лица, и приобрел, и поставил данные товары самостоятельно. Соответствующий договор может быть договором о комиссии за приобретение или продажу.

СЕС также привел указания относительно того, как определить, образуют ли поставка электроэнергии и оказанные DCS услуги (доступ к сети зарядных станций и дополнительные услуги) одну сложную сделку, в которой поставка электроэнергии является характерным и доминирующим элементом, либо здесь две отдельные сделки, а именно поставка электроэнергии и предоставление доступа к сети зарядных станций.

СЕС признал, что каждая сделка, как правило, считается отдельной и независимой. Однако сделку, которая с хозяйственной точки зрения образует единую услугу, нельзя разделять искусственно. Сделка считается единой, если несколько элементов или действий, предоставляемых плательщиком НДС клиенту, так тесно связаны между собой, что объективно образуют единую, неделимую хозяйственную сделку, в которой разделение данных элементов было бы искусственным. Важно помнить, что к дополнительным услугам НДС всегда применяется точно так же, как к основной сделке.

Следует отметить, что DCS выписывает ежемесячный счет непосредственному пользователю, отдельно указывая плату за зарядку электромобиля (электроэнергию) и фиксированную плату за доступ к сети зарядных станций. Плату за доступ необходимо вносить независимо от того, заряжал ли вообще пользователь электромобиль в конкретном месяце. По мнению СЕС, признание данных услуг неотделимыми от поставки электроэнергии игнорировало бы хозяйственную реальность. Если предоставляется только рассмотренная судом услуга, это считается продажей электроэнергии. Ситуацию дополнительно осложняет то, что плата за использование услуг DCS может рассчитываться в разных странах. При этом плата за услугу не меняется в зависимости от поставленного пользователю объема электроэнергии или количества зарядок. Это означает, что СЕС согласен с применяемой DCS практикой считать услугу предоставления доступа и поставку электроэнергии отдельными сделками.

Основные выводы

Предприятиям следует пересмотреть свою нынешнюю практику применения НДС с учетом решения СЕС, чтобы обеспечить соответствие, уточнить свою стратегию в сфере НДС и сократить вероятные обязательства в других странах. Данный процесс можно максимально рационализировать путем привлечения к интерпретации и внедрению изменений налоговых консультантов.