Несмотря на то, что СГД уже изменила свою практику относительно применения НДС в случае расторжения договора о покупке в рассрочку (лизинге) подержанных автомобилей, мы хотели бы обратить внимание абонентов MindLink.lv на выводы Департамента по административным делам Сената, изложенные в решении от 10 апреля 2019 года (дело № A420404414, SKA-54/2019), которые могут пригодиться при оценке применения НДС в других ситуациях.
Нормы нормативных актов
Как в предыдущем Законе о НДС, утратившем силу 1 января 2013 года, так и в действующем Законе о НДС предусматривается, что сделка покупки в рассрочку (лизинга) должна считаться сделкой доставки товаров. Кроме того, чтобы сделка могла считаться покупкой в рассрочку, важно констатировать, что лизингодатель и лизингополучатель договорились о том, что товар перейдет в собственность лизингополучателя, если лизингополучатель выполнит все предусмотренные договором платежи. Данный признак отличает арендную покупку (лизинг) от аренды вещей, поскольку согласно статье 2112 Гражданского закона аренда – это договор, которым одна сторона разрешает или обещает другой пользоваться какой-либо вещью за плату.
В случае сделки покупки в рассрочку подержанного имущества есть возможность использовать особый режим применения НДС для подержанного имущества, а именно облагать НДС только разницу между стоимостью приобретения и стоимостью продажи товара.
Если условия договора покупки в рассрочку (лизинга) не выполняются, как и произошло в конкретном деле, товар не переходит в собственность лизингополучателя. По мнению СГД, при наличии такой ситуации, когда доставка товаров фактически не состоялась, сделку доставки следовало переквалифицировать в сделку аренды, в особенности потому, что НДС, уплачиваемый за сделку аренды, выше (облагаются все предусмотренные договором аренды платежи), чем уплаченный за сделку покупки в рассрочку, в которой используется особый порядок применения НДС к подержанным вещам. СГД указала, что такой порядок согласно нормативному регулированию должен применяться к сделкам покупки в рассрочку подержанной недвижимой собственности (НС), поэтому такой же принцип необходимо соблюдать и в случае расторжения договора покупки в рассрочку подержанного транспортного средства.
Сенат указал, что, согласно пункту 161 правил КМ № 933 от 14 ноября 2006 года (утративших силу с 1 января 2013 года), если договор арендной покупки (лизинга) расторгается до установленного в нем срока, лизингодатель выписывает лизингополучателю кредитный счет за неоплаченную часть объекта лизинга. Таким образом, нормой права недвусмысленно предписывается, как в таком случае должен поступить лизингодатель. Из Закона о НДС или норм правил КМ № 933 не следует прямое требование после досрочного расторжения договора покупки в рассрочку (лизинга) подержанного автомобиля выписывать счет за услугу аренды.
Оценив это дело, Сенат обращает внимание на принцип правовой определенности, который предусматривает, во-первых, что нормы права должны быть ясными и точными, а во-вторых – что налогоплательщик должен иметь возможность предвидеть их применение. Данный принцип закреплен в юдикатуре Суда Европейского союза (СЕС)
1 и особенно важен в случае такого правового регулирования, которое может предусматривать финансовые издержки, позволяя заинтересованным лицам точно знать объем возложенных на них обязанностей. Таким образом, налогоплательщикам должен быть известен размер их налоговых обязательств до заключения сделки.
2
Ранее Сенат уже подчеркивал, что в сфере налогообложения, в особенности предусматривающей ответственность за нарушения уплаты налогов, закон должен быть достаточно понятным.
3
Сенат согласен с налогоплательщиком в том, что в предыдущем Законе о НДС норма пункта 8 части четвертой статьи 10 (часть седьмая статьи 32 нынешнего Закона о НДС), которая предусматривает, что, если в заключенном договоре арендной покупки (лизинга) предусматривается поставка подержанной НС, а условия договора не выполняются, ввиду чего объект лизинга остается в собственности лизингодателя, налог применяется как к сделке аренды и распространяется на все ранее выполненные платежи за арендную покупку (лизинг), за исключением процентов по кредиту, относится только к договорам арендной покупки (лизинга), предусматривающим поставку подержанной НС. Только в сделках с НС в случае невыполнения условий договора арендной покупки (лизинга), если объект лизинга остается в собственности лизингодателя, налог применяется как к сделке аренды относительно ранее выполненных платежей за арендную покупку (лизинг) и лизингодатель обязан выписать счет за услугу аренды.
Поскольку в регулировании пункта 8 части четвертой статьи 10 Закона о НДС, который относится непосредственно к сделкам с НС, не обнаруживается общий принцип, который следовало бы применять и в других случаях, Сенат считает, что лизингодатель не обязан переквалифицировать заключенную сделку поставки подержанного транспортного средства в услугу аренды и выписывать за нее счет.
______________________________________
1 Пункт 46 решения СЕС от 10 сентября 2009 года по делу Plantanol, № C-201/08, и упомянутая в нем юдикатура, пункт 28 решения от 9 октября 2014 года по делу Traum EOOD, № C-492/13.
2 Пункт 48 решения СЕС от 27 сентября 2007 года по делу Teleos и др., № C-409/04, и упомянутая в нем юдикатура, пункт 29 решения от 9 октября 2014 года по делу Traum EOOD, № C-492/13.
3 Пункт 15 решения Сената от 11 июня 2011 года по делу № SKA-107 (A42656207).
